一、結合醫藥生產企業實際生產流程

根據筆者之前所在中成藥廠情況，逐項分析成本核算中所遇到的一些實際問題的處理方法

(一)每種藥品的生產都是規定了一系列的生產流程

原料藥出庫必須按照藥品生產配方進行配藥，而且逐批進行生產，一批一批的配原料藥，由于采購回來的原料在批量配藥中會產生某種原料不匹配，所以不匹配部分先不出庫處理，等到下一批匹配后再做處理。在相應的成本核算過程中，經常使用分批法進行核算，將對應的出庫成本羅列入本批產品的成本中去。所以，在采購成本控制環節企業就應根據生產工藝配方，合理采購比例原料藥材，同時在儲運環節控制原料藥溫度濕度，減少變質及水份對有效成份的影響。此外，如果企業有多個藥品生產批文，經營多種藥品生產，先是區分好生產的品種，然后才是生產的批號，先品種的成本的區分后再生產批次成本的區分，不同的品種、批次不可疊加，即品種法與分批法的組合。

(二)在經過一系列的清洗、切片等簡加工過程后

將原材料蒸煮、萃取、濃縮等過程等深加工，加工工藝是固定的包括時間在內，對于蒸汽作為動力加工的，要按規定的壓力作業，一是保證加熱容器質量安全，避免發生沸液飚出，嚴重容器破裂，二是保證加工流程按照GMP要求進行，保證藥品生產質量達到性能要求。所以，在加溫加壓過程中使用的原煤也是按照規定的要求進行燃燒提供熱氣，超過部分停止供給或排空，燃料動力部分可根據時間進行分配成本，單位：元/小時，在設備長時間運行平穩，性能良好時，可按照定額法核算，發生“本批原料動力成本=本批耗用定額時間*動力定額單價”計算，對于企業連續作業，設備不停機，從簡化核算流程考慮，可以考慮進行定額計算動力成本，月末根據實際數與定額數的差額，進行差異分攤，簡化了工作流程。

(三)加工過程中

發生的費用根據實際歸屬到生產中是直接還是間接發生的，分別羅列入生產成本與制造費用里，制造費用在月末，根據收益產品對象進行分配，而生產成本直接進該批產品成本。月末核算產成品與半成品時，要確認月末盤點時點。時點確認很重要，一要考慮生產工藝流程，藥品生產為保證質量，大多數生產工藝流程是按照分批進行加工，所以月末時可能產品某批次還在加工過程，二是要考慮設備檢測時間，設備連續作業后需要進行檢修、清理，特別是高溫高壓設備保養，企業不應長期趕工不停車檢測，不符合設備養護GMP流程，在安全生產前提下才能考慮成本控制。盤點時點可以控制在月末提前幾天，既方便生產，又方便財務核算。為配合企業成本核算，企業配置生產車間統計人員，平時對生產車間每批次投料、加工、完工轉到下一流程做好詳盡登記，歸集相應成本，月末能快速的對完工產品與再產品清點，根據相應的分配方法進行成本核算，減少設備停工損失。

(四)對統計人員的數據進行加工

對完工產品與在產品之間核算是生產企業成本核算重點。首先，車間統計人員平時已經按照不同車間生產的不同品種進行成本的區分，同時也對同一產品不同批次進行統計區分，以此基礎上對在產品與完工產品的分配。由于產品生產存在多環節多流程，所以就涉及分步驟核算在產品與完工產品的成本，需要用到分步驟法進行計算。在此藥品生產企業與工業企業卻有很大區別，由于藥品生產工藝復雜，但是在GMP嚴格要求下，基本按照分批進行，而且批次不允許混淆，除了批次未完工不核算外，上步驟不完成不允許下步驟進行，藥品生產不完工時不允許調劑，不允許代工，也不允許銷售；而工業企業不存在批次問題，工業產品只要有市場就可以銷售。所以針對藥品生產過程中在產品可分為以下2種情況核算：第一種情況是在還在生產的中間環節，此時批結不存在完工成本問題，不需要考慮完成部分；第二種情況是盤點時產品在生產線最后環節進行加工，此時就需要進行在產品與完工產品的分配，分配方法多數情況下根據實際情況使用定額法，與加工工藝流程嚴格管理相吻合。大多數的末環節指完成工序環節，比如包裝環節。對生產不同批次的藥品，生產出完工成品產量基本持平，對未完工部分核算存在以下幾種情況：第一種是當完工的部分占絕大多數情況下，可以將未完工部分忽略不計，這樣可以將該批次成本全部算入完工成本部分；第二種情況下，當未完工產品部分所占比例較大時，對未完工部分進行約當完工產品比例，可以使用定額比率約當，然后在約當后的總產品中進行單位完工產品單價計算，從而核算出完工部分成本。

(五)對于半成品

由于生產企業嚴格的GMP管理制度，醫藥生產企業代工情況較少，較少存在半成品可以銷售，可以不考慮其成本部分，等日后完工再核算。

(六)完工入庫后

基本核算清楚完工產品成本，在銷售環節結轉時候便可容易取數。以上整個生產企業的核算流程完畢。

二、總結

在此生產核算過程中特別強調藥品生產行業與工業企業質量要求不同，不能將工業企業核算的方法照搬入藥品生產行業，本質的區別安全要求不同，“一個進口，一個外用”。當然，如果能在保證工藝流程管理前提下借鑒工業生產的精準方法未嘗不可。

作者：邵寧 單位：廣西寶格利貿易有限公司